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税收筹划的基本理论问题

作者: 友孚会计事务所 点击次数:1082【打印此页】  【关闭

税收筹划的基本理论问题

美国知名大法官汉德曾言:“法院一再声称,人们安排自己的活动以达到低税负的目的,是无可指责的。每个人都可以这么做,不管他是富翁,还是穷光蛋。”这种观念,正逐渐被中国的政府和企业所接受。作为实现低税负的一项专业活动-税收筹划,正逐渐受到社会各界的关注,这是国内目前还比较新的课题。关于税收筹划,有众多的理论问题需要探讨,本文只是从宏观角度探讨以下五个主要问题:

  一、税收筹划的概念与特征

  (一)税收筹划的概念

  税收筹划是纳税人在法律许可的范围内,根据政府的税收政策导向,通过经营活动的事先筹划或安排进行纳税方案的优化选择,以尽可能地减轻税收负担,获得“节税”的税收利益的合法行为。由于税收筹划在客观上可以降低税收负担,因此,税收筹划又称为“节税”。

  (二)税收筹划的特征

  从税收筹划的产生及其定义来看,税收筹划有如下五个主要特征:

  第一,合法性。税收筹划是根据现行法律、法规的规定进行的选择行为,是完全合法的。不仅仅是合法的,减轻税收的行为至少是不被法律所禁止的。

  第二,选择性。企业经营、投资和理财活动是多方面的,如某项经济活动行为的税法有两种以上的规定可选择时,就存在税收筹划的可能。通常,税收筹划就是在若干方案中选择税负最轻或整体效益最大的方案。

  第三,筹划性。在应税义务发生之前,企业通过事先的筹划安排,如利用税收优惠规定,适当调整收入和支出,选择申报方式等途径对应纳税额进行控制。从税收法律定义的角度来讲,法律所规定的仅仅是税收要素,即纳税主体、征税对象、税基、税率、税收减免等,但法律无法规定纳税人的税基的具体数额,这样就给纳税人安排自己的经营活动来减少税基提供了可能,由于纳税人所筹划的仅仅是应税事实行为,而并没有涉及到法律规定的税收要素,因此,税收筹划与税收法律定义是不矛盾的。此外,选择纳税时间也属于税收筹划的范围。

  第四,目的性。企业进行税收筹划的目的,就是要在法律允许的限度内最大限度的减轻税收负担,降低税务成本,从而增加资本总体收益。

  第五,机率性。税收筹划是一种事先安排,涉及较多的不确定性因素,其成功率并非百分之百;同时,税收筹划的经济效益也是一个预估的范围,不是绝对数字。

  二、税收筹划的前提条件

  税收筹划的前提条件是指进行税收筹划所必须具备的基本条件。税收筹划的前提条件主要包括两个方面:一是税收法治的完善,二是纳税人权利的保护。

  (一)税收法治的完善

  税收法治是实现了税收法律主义以及依法治税的一种状态。税收法治的完善的基本前提条件是税收立法的完善。

  (二)纳税人权利的保护

  纳税人权利保护也是税收筹划的前提条件,因为,税收筹划本身就是纳税人的基本权利-税负从轻权的基本体现。税收是国家依据法律的规定对具备法定税收要素的人所为的强制征收,税收不是捐款。纳税人没有缴纳多于法律所规定的纳税义务的必要。纳税人在法律所允许的范围内选择税负最轻的行为是纳税人的基本权利。

  三、税收筹划应遵循的基本原则

   在税收筹划过程中需要遵循的基本原则主要包括以下八个方面:

  1.账证完整原则。企业应纳税额要得到税务机构的认可,而认可的依据就是检查企业的帐簿凭证。完整的帐簿凭证,是税收筹划是否合法的重要依据。因此,保证账证完整,是税收筹划的最基本原则。

  2.综合衡量原则。企业税收筹划要从整体税负来考虑:应同时衡量“节税”与“增收”的综合效果。税收筹划的本意在于企业在生产经营过程中把税收成本作为一项重要的成本予以考虑,而不是一味强调降低企业税收负担,而不考虑因此所导致的企业其它成本的增加。

  3.所得归属原则。企业应对应税所得实现的时间、来源、归属种类以及所得的认定等作出适当合理的安排,税法对于不同时间实现的所得、对于不同来源的所得、对于不同性质的所得所征收的税收往往是不同的,因此,如果企业能在法律所允许的范围内适当安排所得的这些具有税法上意义的特征,就有可能实现降低所得税负担的目标。

  4.充分计列原则。凡税法规定可列支的费用、损失及扣除项目应充分列扣。充分列扣一般有四种途径:一是适当缩短以后年度必须分摊的费用的期限,如可对某些设备采用加速折旧法,缩短无形资本摊销期限;二是以公允的会计方法增加损失或费用:如在通货膨胀较严重时期,可对原材料的成本采用后进先出法计价;三是改变支出方式以增加列支损失和费用;四是增加或避免漏列可列支扣除项目。

  5.利用优惠原则。利用税收优惠政策进行税收筹划,这种方式所达到的节税效果很好,而且风险很小,甚至没有什么风险。

  6.优化投资结构原则。企业投资资金来源于负债和所有者权益两部分。税法对负债的利息支出采用从税前利润中扣除的办法,而对股息支出则采用税后利润中扣除的办法。因此,合理地组合负债和所有者权益资金在投资中的结构,可以降低企业税负。

  7.选择机构设置原则。不同性质的机构,由于纳税义务的不同,税负轻重也不同。税收筹划要考虑企业组织形态。如母子公司分别是纳税主体,分公司要缴纳20%预提所得税,子公司所得税率为33%.企业拟在某地投资,是设立总公司还是分公司,是母公司还是子公司,需要慎重考虑。

  8.选择经营方式原则。经营方式的不同,适用税率也不一样。因此,企业可灵活选择批发、零售、代销、自营、租赁等不同的经营方式,以降低企业税负。

  以上基本原则需要在税收筹划的过程中综合考虑、综合运用,而不能只关注某一个或某几个原则,而忽略了其他原则,否则就可能在遵循某一原则的同时又违反了其他原则,最终很可能达不到税收筹划的最初目标。

  四、税收筹划与偷、避税的关系

  (一)税收筹划与偷税的关系

  税收筹划与偷税的目的是一致的,即都要使税负最小化。但税收筹划与偷税存在本质的区别:前者是合法的,而后者是违法的。

  (二)税收筹划与避税的关系

  税收筹划与避税的关系则复杂一些。国内有学者认为两者是完全不同的:税收筹划是合法的,体现了税收的政策导向,而避税则是利用税法的漏洞来规避或减轻税负,它虽不直接违法,但违背了立法的精神。

  我们认为,避税和税收筹划两者的关系是一种隶属关系,即避税包括税收筹划。避税可以分为合法避税和非合法避税两类。合法避税是指符合政府税收立法意图,以合法的方式比较决策,避重就轻,减少其纳税义务的行为。合法避税就是税收筹划。非合法避税就是指偷税、骗税等违法行为,是不合法的。因此,避税包括了税收筹划。

  五、税收筹划可能承担的法律责任

  税收筹划是一种事先安排,其涉及许多不确定因素,这使得税收筹划具有较大的风险。筹划者稍有不慎,就会使筹划活动由合法走向非法,成为偷税、漏税、欠税及骗税行为,就要承担法律责任。根据非法税收筹划行为的性质及后果,违法者应承担的法律责任可分为刑事责任和行政责任。

  刑事责任是指因违法筹划而导致的税收犯罪行为所应承担的法律责任,主要是指《刑法》第三章第六节“危害税收征管罪”中所确定的各种法律责任。本节从第201条起至第212条,共12个条文,规定了17个罪名。这些犯罪包括偷、抗、欠、骗税方面的犯罪和增值税专用发票方面的犯罪,其中大多数犯罪主体可以由单位构成。在对此类犯罪进行处罚时,刑法中除规定了对犯罪者处从拘役到有期徒刑、无期徒刑直至死刑的主刑外,还无一例外都规定了可处以罚金或没收财产的附加刑。

  行政责任是指筹划者在筹划过程中因违反税收行政法规而应承担的法律责任,这种违法行为违反了行政法规但还没有达到触犯刑法的程度,主要指《税收征收管理法》第五章、《税收征收管理法实施细则》第七章以及有关单行税法中所规定的各种责任。从这些规定来看,行政责任的承担方式主要有两种,即罚款和加收滞纳金。

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